Autumn Budget 2024: Persone fisiche non domiciliate nel Regno Unito e Trust Offshore

Modifiche alla tassazione delle persone fisiche non domiciliate nel Regno Unito

 Abolizione della “remittance basis” e nuovo regime “FIG” - Imposta sul reddito e imposta sulle plusvalenze (CGT)

A partire dal 6 aprile 2025, l'attuale regime “Remittance Basis”, disponibile per i non-dom, sarà abolito e sostituito da un nuovo regime “Residence-based”, noto come regime “Foreign Income and Gains” (FIG). Il concetto di domicilio non sarà più rilevante ai fini della tassazione nel Regno Unito e, come regola generale, qualsiasi persona fisica che si trasferisce nel Regno Unito sarà soggetta all'imposta locale sui redditi e sulle plusvalenze ovunque prodotti (worldwide taxation principle).

Tuttavia, in base al nuovo regime FIG, le persone fisiche possono rimettere i loro redditi e le loro plusvalenze di fonte estera (FIG) prodotti dal 6 aprile 2025 (indipendentemente dal fatto che siano rimesse o meno nel Regno Unito) in esenzione da imposta nei primi 4 anni di residenza fiscale nel Regno Unito, a condizione che non abbiano risieduto nel Regno Unito in uno dei 10 anni consecutivi precedenti. Pertanto, nnella finestra temporale dei primi 4 anni, pagheranno le imposte solo sui redditi e sulle plusvalenze di origine UK.

Il periodo finestra di quattro anni ai fini FIG comprende ciascuno anno fiscale in cui una persona fisica è considerata residente nel Regno Unito in base allo Statutory Residence Test. L’anno fiscale in cui si applica lo “split year”, o un anno in cui una persona è considerate residente anche in un altro paese (doppia residenza), sarà comunque considerato come un anno completo di residenza nel Regno Unito.

Per beneficiare del regime FIG, è necessario presentare una richiesta annuale mediante dichiarazione dei redditi (Self-Assessment tax return), includendo i dettagli dei redditi e delle plusvalenze di fonte estera. Tuttavia, in seguito a questa richiesta, la persona fisica perderà il diritto alla franchigia personale prevista per l'imposta sul reddito (attualmente pari a £12.570) e all'esenzione annuale dall'imposta sulle plusvalenze (attualmente pari a £3.000). Inoltre, non avrà diritto ad alcuno sgravio per i redditi o le perdite di capitale di fonte estera che sorgono nell'anno della richiesta.

Le persone fisiche residenti nel Regno Unito da meno di 4 anni a far data dal 6 aprile 2025 potranno beneficiare del regime FIG fino alla fine del loro quarto anno di residenza. Ad esempio, una persona che è diventata residente nel Regno Unito per la prima volta nell'anno fiscale 2022/23 sarà stata residente nel Regno Unito per un massimo di tre anni fiscali al 6 aprile 2025. Pertanto, potrà beneficiare del nuovo regime FIG per il 2025/26 (il quarto anno).

I contribuenti che in precedenza beneficiavano della “remittance basis” e che non potranno beneficiare della FIG a partire dal 6 aprile 2025, saranno quindi tassati in base al principio della tassazione mondiale (worldwide taxation principle).

Regole transitorie

• Per i residenti nel Regno Unito sarà disponibile una “Temporary Repatriation Facility” (TRF) della durata di tre anni. In base a questa agevolazione, le persone fisiche potranno scegliere di tassare con aliquote speciali i redditi generati nell'ambito dell'attuale regime di “remittance basis” e non ancora portati nel Regno Unito. L'aliquota speciale (sia per i redditi che per le plusvalenze) sarà del 12% per l’opzione effettuata per il 2025/26 e il 2026/27, aumentando al 15% per il 2027/28. Questi fondi di natura estera potranno quindi essere rimessi nel Regno Unito senza ulteriori imposte in questi tre anni o in qualsiasi altro momento futuro.
• Ai fini della CGT, le persone fisiche che non posso optare per la FIG o che comunque non potranno beneficiare della FIG, passando quindi a una tassazione worldwide, potranno scegliere di rivalutare i loro asset personali di fonte estera al loro valore di mercato al 5 aprile 2017 (e non al 5 aprile 2019 come proposto nel luglio 2024). È importante notare che l'aliquota più alta della CGT è aumentata dal 20% al 24% per tutti i residenti nel Regno Unito, a partire dall’ Autumn Budget 2024.

Imposta di successione (IHT)

A partire dal 6 aprile 2025, la residenza (piuttosto che il domicilio) sarà il principale fattore di collegamento per l'IHT.

In linea di principio, i beni detenuti all’estero saranno soggetti all'IHT nel momento in cui la persona fisica diventa un “residente a lungo termine nel Regno Unito” (il che significa che è stato fiscalmente residente nel Regno Unito per 10 dei 20 anni fiscali precedenti) e i suoi beni a livello mondiale rientreranno nel campo di applicazione dell'IHT. I beni presenti nel Regno Unito rimangono comunque soggetti all'IHT, come lo sono sempre stati.

Pertanto, se un residente di lungo periodo nel Regno Unito muore, il suo patrimonio worldwide sarà potenzialmente soggetto all'IHT con aliquota del 40%.

Se una persona fisica, invece, non è un residente di lungo periodo (nei primi 10 anni di residenza nel Regno Unito), solo i suoi beni presenti nel Regno Unito, compresi eventuali proprietà residenziali nel Regno Unito, rientreranno nel campo di applicazione dell'IHT.

Coda fiscale dell'IHT

Se una persona fisica lascia il Regno Unito dopo essere diventata residente a lungo termine, il principio di tassazione worldwide per l'IHT continuerà ad essere applicato per un certo periodo di anni (c.d. “coda fiscale”).

La lunghezza della coda fiscale sarà determinata con riferimento alla durata della residenza nel Regno Unito:

• 3 anni di coda per le persone che sono state residenti nel Regno Unito per un periodo compreso tra 10 e 13 anni dei 20 anni fiscali precedenti,
• Inoltre, si aggiunge un anno per ogni anno aggiuntivo di residenza nel Regno Unito oltre i 13 anni (fino a un massimo di 10 anni per coloro che sono stati residenti nel Regno Unito per 20 anni fiscali o più).

Nel calcolo della durata della coda, saranno presi in considerazione gli anni di residenza fiscale precedenti al 6 aprile 2025.

Se il coniuge di un residente di lungo periodo nel Regno Unito non è a sua volta un residente di lungo periodo, può scegliere di essere trattato come tale ai fini fiscali.

Trust Offshore

 Imposta sul reddito e CGT

A partire dal 6 aprile 2025 le regole del “protected trust” per i trust offshore non si applicheranno più ai trust nuovi e a quelli preesistenti. Ne consegue che, se un trust offshore è settlor-interest (ossia se il disponente, il coniuge o i suoi figli o nipoti minori possono beneficiare del trust fund), a meno che il disponente non si qualifichi per il regime FIG nei primi 4 anni, il reddito e le plusvalenze di fonte estera derivanti dal trust o da società da quest’ultimo detenuta (ovunque costituita), saranno valutati e tassati in capo al disponente nel momento in cui essi sorgono.

La Temporary Repatriation Facility (TRF) è resa disponibile per i disponenti o i beneficiari residenti nel Regno Unito, che in precedenza beneficiavano del regime della “remittance basis”, qualora ricevano benefici da parte del trust offshore che possono essere abbinati (matching rules) al reddito del trust prodotto prima del 6 aprile 2025.

Nel caso in cui un beneficiario riceva una distribuzione di reddito oppure abbia un life interest in un trust offshore, sarà possibile ottenere uno sgravio totale dall'imposta sul reddito estero percepito, se presenta una richiesta di opzione al regime FIG.

Allo stesso modo, se un beneficiario riceve una distribuzione di capitale o comunque un beneficio da parte di un trust offshore (ad esempio un prestito senza interessi) che può essere abbinato (matching rules) al “reddito estero rilevante” del trust, anche questo non comporterà un onere fiscale nel Regno Unito se viene presentata una richiesta di opzione al regime FIG. Tuttavia, se il beneficio percepito da trust non può essere abbinato (matched) perché non ci sono sufficienti redditi rilevanti o plusvalenze accumulati all'interno della struttura del trust, questi potrebbero essere abbinati (matched) in un momento successivo e comportare un onere fiscale nel Regno Unito per il beneficiario quando il periodo FIG di 4 anni sarà terminato.

Se il regime FIG non è disponibile, le distribuzioni di reddito continueranno a essere tassate in modo normale. Allo stesso modo, i pagamenti e i benefici in conto capitale verranno abbinati (matching rules) al reddito e alle plusvalenze nel modo consueto.

Imposta di successione (IHT)

In base alle norme vigenti, i beni esteri conferiti in un trust quando il disponente non era domiciliato nel Regno Unito al momento della costituzione del trust, e al momento di ogni successivo apporto, sono considerati “Excluded Property” (beni esclusi) e pertanto rimangono al di fuori del campo di applicazione dell'IHT inglese, anche quando il disponente diventa successivamente domiciliato nel Regno Unito.

A partire dal 6 aprile 2025, lo status di “Excluded Property” in riferimento ai beni esteri conferiti in trust, non sarà più determinato in base allo status di domicilio del disponente al momento dell'apporto di tali beni. Al contrario, i beni saranno fuori del campo di applicazione dell'IHT solo se al momento della tassazione (c.d. evento rilevante) il disponente non è un “residente a lungo termine nel Regno Unito”.

Se il disponente decede prima del 6 aprile 2025, si applicano le attuali regole IHT (cioè il test del domicilio) e i beni esteri continueranno a essere considerati “beni esclusi” a condizione che il disponente non fosse domiciliato al momento della istituzione del trust.

Se il disponente decede dopo il 5 aprile 2025, lo status IHT del trust dipenderà dallo status di residenza a lungo termine del disponente al momento della morte.

Impatto per i trustee

Attualmente, i trustee di un Excluded Property Trust sono soggetti all'IHT solo nella misura in cui il trust detiene direttamente beni del Regno Unito o proprietà residenziali del Regno Unito (in qualsiasi modo detenute).

A partire dal 6 aprile 2025, lo status IHT di un trust sarà connesso alla residenza a lungo termine nel Regno Unito del disponente, di conseguenza, un trust potrebbe entrare e uscire dall'ambito di applicazione dell'IHT in ragione dei cambiamenti nella situazione personale del disponente.

Ciò significa che i trust con un disponente residente da lungo tempo nel Regno Unito rientreranno nel “Relevant Property Regime” e saranno soggetti sia (i) alla imposta decennale che (ii) alla exit charge.

Vale la pena notare che se il disponente cessa di essere un residente a lungo termine del Regno Unito, ciò comporterà una “exit charge” per i trustee sul valore dei beni non-UK.

Impatto per i disponenti (regole GROB/Donazione con riserva di beneficio)

Nel caso in cui i beni siano segregati in un trust, ma il disponente sia ancora in grado di trarne beneficio, tali proprietà continueranno a rimanere nell'eredità del disponente al momento della sua morte ai fini dell'IHT, in base alle regole della “Gift with a Reservation of Benefit” (GROB).

Attualmente, se i beni non UK sono stati conferiti in un trust da un disponente non domiciliato nel Regno Unito da cui può continuare a trarne un beneficio, le regole GROB non si applicano, indipendentemente dallo status di domicilio del disponente al momento della morte. Ciò è dovuto al fatto che nel caso di excluded property trust le regole GROB sono superate, e le regole “excluded property rules” hanno la precedenza sulle regole GROB.

Se i beni non-UK conferiti in un trust erano considerati excluded property (beni esclusi) prima del 30 ottobre 2024, continueranno a non rientrare nell'ambito di applicazione delle norme GROB (anche se il disponente rimane un beneficiario), mentre i trustee potranno essere soggetti all'IHT se il disponente è un residente di lungo periodo nel Regno Unito (cioè è stato nel Regno Unito per più di 10 anni fiscali), in questo modo si evita una doppia imposizione ai fini IHT.

Tuttavia, se vengono effettuati apporti successivi o istituiti nuovi trust a partire dal 30 ottobre 2024, i beni non-UK conferiti saranno soggetti alle regole GROB, per cui se il disponente è un residente di lungo periodo nel Regno Unito, i beni non-UK faranno parte del patrimonio del disponente ai fini dell'IHT (il patrimonio worldwide del trust sarà trattato come patrimonio del disponente alla sua morte ai fini dell'IHT). Gli stessi beni in trust potranno essere soggetti sia alla tassazione decennale (10-year charge) (a carico dei trustee) sia alle regole GROB, con conseguente potenziale doppia imposizione ai fini IHT.

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